Comment contester l’imposition en Belgique d’un salaire luxembourgeois pour les revenus 2023 et 2024 ?

Un résident belge salarié au Luxembourg peut, en principe, obtenir l’exonération belge de son salaire lorsque l’emploi est exercé au Luxembourg et que les prestations effectuées hors du Luxembourg ne dépassent pas le seuil conventionnel de 34 jours ouvrables. La Belgique peut toutefois tenir compte du salaire pour déterminer le taux applicable aux autres revenus : l’issue dépend des preuves disponibles et de la situation individuelle.

Les chiffres ci-dessous sont illustratifs et concernent les revenus 2023 et 2024, soit les exercices d’imposition 2024 et 2025.

Quel État peut imposer le salaire d’un frontalier Belgique–Luxembourg ?

L’article 15 de la convention fiscale entre la Belgique et le Luxembourg repose principalement sur le lieu où le travail est physiquement exercé.

Lorsqu’un résident fiscal belge travaille physiquement au Luxembourg, le Luxembourg dispose normalement du pouvoir d’imposer la rémunération correspondant à cette activité.

La Belgique doit alors appliquer le mécanisme prévu par la convention : elle exonère le salaire luxembourgeois avec réserve de progressivité.

Cela signifie que :

• le salaire n’est normalement pas imposé une seconde fois en Belgique ;

• il peut néanmoins être pris en compte pour déterminer le taux applicable à d’autres revenus imposables en Belgique ;

• l’exonération n’est pas accordée uniquement parce qu’un impôt a déjà été retenu au Luxembourg ;

• le contribuable doit démontrer que le Luxembourg disposait effectivement du pouvoir d’imposition prévu par la convention.

Le raisonnement correct n’est donc pas simplement : « mon salaire a déjà été imposé au Luxembourg ».

Il faut démontrer que l’emploi a été exercé au Luxembourg et que les conditions conventionnelles permettant au Luxembourg d’imposer la rémunération sont réunies.

Comment fonctionne le seuil de tolérance de 34 jours ?

Depuis les périodes imposables commençant le 1er janvier 2022, un résident belge employé au Luxembourg peut effectuer jusqu’à 34 jours ouvrables de travail hors du Luxembourg sans perdre l’imposition intégrale de son salaire au Luxembourg.

Cette tolérance couvre notamment :

• les journées de télétravail effectuées depuis la Belgique ;

• les déplacements professionnels dans un autre État ;

• les formations suivies hors du Luxembourg ;

• les autres prestations professionnelles réalisées physiquement hors du Luxembourg.

Une fraction de journée prestée hors du Luxembourg est, en principe, comptée comme une journée entière pour l’application du seuil.

Une exception peut également intervenir lorsqu’un État tiers dispose lui-même du droit d’imposer une partie de la rémunération en vertu de sa propre convention fiscale.

Que se passe-t-il lorsque les 34 jours ne sont pas dépassés ?

Lorsque le nombre total de jours prestés hors du Luxembourg ne dépasse pas 34 jours ouvrables, l’activité peut être réputée avoir été exercée au Luxembourg pendant toute l’année.

Dans ce cas :

• le Luxembourg conserve le droit d’imposer l’intégralité du salaire courant ;

• les avantages liés à l’emploi suivent normalement le même traitement ;

• les primes et rémunérations supplémentaires liées à l’emploi peuvent également relever de cette règle ;

• la Belgique doit normalement exonérer la rémunération avec réserve de progressivité.

Dans un dossier illustratif, un salarié avait travaillé environ :

Les prestations hors du Luxembourg restaient donc nettement inférieures au seuil de 34 jours pour chacune des deux années.

Sous réserve que le décompte soit complet, le Luxembourg devrait conserver le pouvoir d’imposer l’intégralité de ces rémunérations.

Pourquoi le salaire peut-il malgré tout être taxé en Belgique ?

L’administration belge peut refuser l’exonération lorsqu’elle estime que la présence physique au Luxembourg n’est pas suffisamment établie.

Dans un dossier de ce type, les salaires peuvent avoir été repris au code 1250 de la déclaration et taxés en Belgique sans application de l’exonération conventionnelle.

Des cotisations belges illustratives d’environ 28 000 € pour une année et 34 000 € pour l’année suivante peuvent alors être établies.

Ces montants ne correspondent cependant pas toujours exclusivement au salaire luxembourgeois. Une cotisation peut également comprendre :

• les revenus du conjoint ;

• des revenus de remplacement ;

• un pécule ou une rémunération imposée distinctement ;

• la cotisation spéciale de sécurité sociale ;

• les additionnels communaux ;

• la correction d’une imposition antérieure ;

• d’autres éléments de la déclaration.

Même lorsque le grief relatif au salaire luxembourgeois est accepté, le dégrèvement final ne correspond donc pas nécessairement à l’intégralité du montant réclamé. Une nouvelle simulation complète de la cotisation est indispensable.

Que se passe-t-il si le seuil de 34 jours est dépassé ?

Lorsque le seuil est dépassé, la tolérance est perdue dès le premier jour presté hors du Luxembourg.

Cela ne signifie pas automatiquement que la Belgique peut imposer 100 % du salaire.

En principe :

• la rémunération correspondant aux jours physiquement travaillés au Luxembourg reste imposable au Luxembourg ;

• la Belgique peut imposer la rémunération correspondant aux jours physiquement travaillés en Belgique ;

• les journées prestées dans un État tiers doivent être examinées selon la convention applicable ;

• une ventilation journalière de la rémunération doit être effectuée.

Les primes, bonus et rémunérations variables doivent également être répartis selon une méthode cohérente, en tenant compte de leur nature et de la période de travail à laquelle ils se rapportent.

Lorsqu’une exonération intégrale est refusée, une demande subsidiaire peut donc viser à limiter l’imposition belge à la seule fraction du salaire correspondant aux journées effectivement prestées en Belgique.

Pourquoi la preuve de la présence physique est-elle déterminante ?

Dans les litiges relatifs aux salaires transfrontaliers, la difficulté principale est souvent moins juridique que probatoire.

Le contribuable doit apporter un ensemble suffisamment convaincant d’éléments démontrant qu’il travaillait physiquement au Luxembourg.

Un contrat de travail mentionnant un lieu de travail luxembourgeois constitue un élément favorable, mais il n’est pas toujours suffisant lorsque la fonction peut également être exercée à distance.

Une simple attestation générale de l’employeur peut également être jugée insuffisante si elle ne précise pas :

• les jours effectivement travaillés ;

• les lieux de prestation ;

• le fonctionnement du système de suivi ;

• l’identité de la personne ayant validé les données ;

• la manière dont le calendrier a été établi.

L’administration doit apprécier les preuves dans leur ensemble. Il n’est pas nécessairement réaliste de produire une pièce indépendante pour chaque journée, mais les différents documents doivent être cohérents.

Que doit contenir une attestation de l’employeur ?

Une attestation détaillée de l’employeur luxembourgeois devrait idéalement être établie sur papier à en-tête et signée par les ressources humaines ou une personne habilitée.

Elle devrait préciser, pour chaque année concernée :

• l’identité et la fonction du salarié ;

• l’entité employeur ;

• le lieu contractuel principal de travail ;

• le nombre total de jours travaillés ;

• le nombre de jours prestés au Luxembourg ;

• le nombre de jours prestés hors du Luxembourg ;

• la liste des dates concernées ;

• le pays de prestation pour chaque journée hors du Luxembourg ;

• le système informatique utilisé pour enregistrer le télétravail ;

• la procédure d’approbation par le responsable hiérarchique ;

• le fait que le calendrier constitue un export des données de l’employeur ;

• la prise en compte des formations, déplacements et fractions de journées ;

• le nom, la fonction et les coordonnées professionnelles de la personne certifiant les données.

L’attestation doit éviter de donner l’impression que le calendrier a été reconstitué unilatéralement par le salarié après le début du contrôle.

Quelles autres preuves peuvent être produites ?

Une attestation employeur gagne en crédibilité lorsqu’elle est accompagnée de plusieurs traces contemporaines et concordantes.

Les documents utiles peuvent notamment comprendre :

• les historiques de badge d’accès ;

• les journaux de présence ;

• les réservations de poste ou de bureau ;

• les demandes de télétravail validées par le responsable ;

• les métadonnées des exports informatiques ;

• les relevés de connexion professionnelle ;

• les calendriers de réunions ;

• les ordres de mission ;

• les notes de frais ;

• les justificatifs de parking ou de restauration ;

• les attestations du responsable hiérarchique ou de collègues.

Une procédure interne postérieure aux années contrôlées ne suffit pas nécessairement à prouver le fonctionnement du système durant les années antérieures.

Il est préférable d’obtenir la version de la procédure qui était effectivement en vigueur en 2023 et 2024 ou une confirmation écrite de l’employeur établissant que les mêmes mécanismes d’enregistrement et de validation s’appliquaient déjà.

Les avenants relatifs au télétravail doivent également être produits dans leur version intégralement signée ou accompagnés d’une preuve d’acceptation électronique.

Le fait d’avoir payé un impôt au Luxembourg suffit-il ?

Non.

Les certificats de salaire et les retenues d’impôt luxembourgeoises démontrent que la rémunération a été soumise à l’impôt au Luxembourg. Ils ne prouvent toutefois pas, à eux seuls, que le Luxembourg disposait du droit conventionnel d’imposer l’intégralité du salaire.

Pour obtenir l’exonération belge, il faut principalement établir :

1. le statut de résident fiscal au sens de la convention ;

2. le lieu où le travail a été physiquement exercé ;

3. le nombre total de jours prestés hors du Luxembourg ;

4. le respect éventuel du seuil de 34 jours ;

5. le rattachement des primes et rémunérations variables aux périodes de travail concernées.

La résidence fiscale peut-elle modifier l’analyse ?

Oui.

Lorsqu’une personne dispose d’attaches dans les deux pays, il faut déterminer sa résidence fiscale au sens de la convention Belgique–Luxembourg.

En cas de double résidence, la convention examine successivement :

1. le foyer d’habitation permanent ;

2. le centre des intérêts vitaux ;

3. le lieu de séjour habituel ;

4. la nationalité.

La présence du conjoint ou de la famille au Luxembourg, le logement disponible, le lieu de travail, la scolarisation des enfants et les autres attaches personnelles peuvent constituer des indices en faveur d’une résidence luxembourgeoise.

À l’inverse, une inscription en Belgique, une adresse belge, des déclarations belges ou des documents mentionnant la Belgique comme pays de résidence fiscale peuvent soutenir la position belge.

Dans de nombreux dossiers, la stratégie la plus simple consiste à démontrer que le salaire doit être exonéré même en considérant le salarié comme résident belge, sur la base de l’article 15 et de la tolérance de 34 jours.

Une contestation de la résidence fiscale ne devrait être envisagée qu’après une analyse complète, car elle peut avoir des conséquences sur l’ensemble des obligations déclaratives dans les deux pays.

Comment introduire une réclamation contre la taxation belge ?

Une réclamation distincte doit normalement être introduite pour chaque avertissement-extrait de rôle contesté.

Elle doit identifier précisément :

• l’année des revenus ;

• l’exercice d’imposition ;

• l’article de rôle contesté ;

• le montant de la cotisation ;

• les raisons juridiques et factuelles de la contestation.

Pour un dossier portant sur les revenus 2023 et 2024, deux réclamations sont donc généralement nécessaires : l’une pour l’exercice d’imposition 2024 et l’autre pour l’exercice d’imposition 2025.

La réclamation peut demander :

• l’application de l’article 15 de la convention ;

• l’application du paragraphe 8 du protocole final relatif au seuil de 34 jours ;

• l’exonération avec réserve de progressivité ;

• subsidiairement, une ventilation proportionnelle du salaire ;

• le recalcul complet de la cotisation ;

• l’accès au dossier administratif ;

• la possibilité de produire des pièces complémentaires ;

• une audition par l’administration ;

• la fixation du montant incontestablement dû.

Quel est le délai de réclamation ?

Le délai ordinaire de réclamation est d’un an.

Pour un avertissement envoyé sur papier, le délai commence en principe le troisième jour ouvrable suivant l’envoi.

Lorsqu’un avertissement est mis à disposition électroniquement dans MyMinfin ou l’eBox, le délai commence à la date de cette mise à disposition.

À titre illustratif, pour un avertissement envoyé au début du mois de juillet 2026, le délai pourrait expirer au début du mois de juillet 2027. La date exacte doit toutefois être déterminée à partir du mode et de la date réelle de notification.

Il est essentiel de conserver :

• l’enveloppe ou la preuve d’envoi ;

• la date de mise à disposition dans MyMinfin ou l’eBox ;

• l’accusé de réception de la réclamation ;

• une copie intégrale des documents transmis.

Il est déconseillé d’attendre la fin du délai. Une réclamation motivée peut être introduite rapidement avec les pièces déjà disponibles, puis complétée lorsque l’attestation définitive de l’employeur est reçue.

Faut-il payer la cotisation pendant la réclamation ?

L’introduction d’une réclamation ne permet pas au contribuable de décider unilatéralement de ne rien payer.

Pendant l’instruction, il faut demander à l’administration de calculer et de communiquer le montant incontestablement dû.

Ce montant peut correspondre à l’impôt lié :

• aux revenus déclarés ;

• aux revenus acceptés ;

• aux éléments de la cotisation qui ne sont pas contestés.

La réclamation devrait demander expressément :

• la fixation écrite du montant incontestablement dû ;

• l’adaptation du solde dans MyMinfin ;

• l’absence de mesures de recouvrement sur la partie réellement contestée, dans les limites prévues par les règles applicables.

Un éventuel montant non contesté ou un plan de paiement doit être traité séparément.

Pourquoi demander le dossier administratif ?

L’avertissement-extrait de rôle ne permet pas toujours d’identifier la procédure exacte ayant conduit à la taxation.

Le dossier administratif peut contenir :

• une demande de renseignements ;

• la preuve de son envoi ;

• la réponse du contribuable ;

• un avis de rectification ;

• une notification de taxation d’office ;

• les observations échangées ;

• les calculs de l’administration ;

• la motivation du rejet des preuves.

Ces documents permettent de vérifier la régularité de la procédure, la motivation de la décision et la répartition de la charge de la preuve.

Le contribuable peut également demander à être entendu.

Si le désaccord subsiste après l’introduction de la réclamation, une demande de conciliation fiscale peut être envisagée.

En cas de double imposition non résolue, la procédure amiable prévue par la convention peut être engagée dans les trois ans suivant la première notification de la mesure considérée comme contraire à la convention.

Cette procédure internationale ne remplace pas la réclamation belge et ne suspend pas automatiquement les délais internes.

Questions fréquemment posées

Un salaire déjà imposé au Luxembourg est-il automatiquement exonéré en Belgique ?

Non. La retenue d’un impôt luxembourgeois ne suffit pas. Il faut démontrer que le Luxembourg disposait du droit d’imposer le salaire en vertu de la convention fiscale.

Les journées de télétravail en Belgique comptent-elles dans les 34 jours ?

Oui. Les journées de télétravail en Belgique sont normalement comptabilisées parmi les prestations effectuées hors du Luxembourg.

Une demi-journée de télétravail compte-t-elle comme une journée entière ?

Oui. Pour l’application du seuil, une fraction de journée prestée hors du Luxembourg est normalement comptée comme une journée entière.

Que se passe-t-il si je travaille 35 jours hors du Luxembourg ?

La tolérance de 34 jours est alors perdue dès le premier jour. La Belgique ne peut toutefois pas nécessairement imposer la totalité du salaire : une ventilation selon les lieux physiques de travail doit être effectuée.

Une attestation générale de l’employeur est-elle suffisante ?

Pas toujours. Une attestation détaillée, accompagnée de données de présence, d’approbations de télétravail et d’autres éléments concordants, est nettement plus solide.

Puis-je contester ma résidence fiscale en même temps que la taxation du salaire ?

C’est possible, mais cette stratégie doit être préparée avec prudence. Il est souvent préférable de démontrer d’abord que le salaire doit être exonéré même dans l’hypothèse où le contribuable reste résident fiscal belge.

Sources

• Convention fiscale Belgique-Luxembourg - texte de synthèse — https://impotsdirects.public.lu/dam-assets/fr/conventions/mli/belgique-mli-fr.pdf

• Précisions luxembourgeoises sur le seuil de tolérance de 34 jours — https://impotsdirects.public.lu/dam-assets/fr/conventions/conv/seuil-de-tolerance-b-03-2023.pdf

• SPF Finances - Réclamation contre un avertissement-extrait de rôle — https://fin.belgium.be/fr/particuliers/declaration-impot/avertissement-extrait-de-role/reclamation

• Service de Conciliation fiscale - Rapport annuel 2016 (preuve de présence physique) — https://finances.belgium.be/sites/default/files/Website_Rapport%20annuel%202016%20Inge%2020170419.pdf

Cet article expose un cadre général et ne constitue pas un avis fiscal personnalisé. Les règles et procédures peuvent évoluer d’une année à l’autre, et le traitement correct dépend notamment de la résidence fiscale, des lieux de travail, des preuves disponibles et du contenu exact des avertissements-extraits de rôle.

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